KHO:2012:37
- Asiasanat
- Henkilökohtaisen tulon verotus, Pääomatulosta tehtävät vähennykset, Luonnolliset vähennykset, Tulonhankkimismenot, Asianajo- ja oikeudenkäyntikulut
- Tapausvuosi
- 2012
- Antopäivä
- Diaarinumero
- 2201/2/10
- Taltio
- 1405
A oli päätoiminen sijoittaja, jonka verotus oli toimitettu tuloverolain mukaisessa järjestyksessä. A oli omistanut julkisesti noteeratun yhtiön B Oyj:n osakkeita. Hän oli nostanut käräjäoikeudessa moitekanteen B Oyj:tä vastaan, koska katsoi B Oyj:n yhtiökokouksen päätöksen osakelajien yhdistämisestä vaarantavan hänen osakeomistuksensa arvon ja osakkeista tulevaisuudessa saatavan tuoton. Hävittyään riidan käräjäoikeudessa A oli joutunut korvaamaan B Oyj:n oikeudenkäyntikuluja. Korkein hallinto-oikeus katsoi A:n maksamat hänen omat asianajokulunsa ja B Oyj:n oikeudenkäyntikulut tulonhankkimismenoina vähennyskelpoisiksi A:n pääomatuloista. Verovuosi 2005. Äänestys 3-2.
Tuloverolaki 29 § 1 momentti, 31 § 4 momentti ja 54 § 1 momentti
Päätös, josta valitetaan
Turun hallinto-oikeus 7.5.2010 nro 10/0323/3
Asian aikaisempi käsittely
Verotoimisto on toimittaessaan A:n verotuksen verovuodelta 2005 tuloverolain mukaisessa järjestyksessä jättänyt hyväksymättä vähennettäväksi pääomatuloista tulonhankkimismenoina oikeudenkäyntikuluja käräjäoikeudessa yhteensä 10 618,23 euroa. Oikeudenkäyntikulut koostuvat A:n omalle asianajajalleen maksamasta laskusta 2 449 euroa ja käräjäoikeuden tuomiossa korvattavaksi velvoitetuista vastapuolen oikeudenkäyntikuluista 8 169,23 euroa. Oikeudenkäynti on johtunut A:n nostamasta kanteesta, jossa on vaadittu B Oyj:n suunnattua osakeantia koskevan yhtiökokouksen päätöksen kumoamista. A on omistanut B Oyj:n osakkeita.
Verotuksen oikaisulautakunta on hylännyt A:n oikaisuvaatimuksen.
A on valittanut oikaisulautakunnan päätöksestä hallinto-oikeuteen ja vaatinut päätöksen kumoamista sekä oikeudenkäyntikulujensa korvaamista.
Hallinto-oikeuden ratkaisu
Turun hallinto-oikeus on hylännyt A:n valituksen ja vaatimuksen oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta.
Perusteluinaan hallinto-oikeus on esittänyt seuraavaa:
A oli nostanut yhtiökokouksen päätöstä koskevan moitekanteen. Hän oli vaatinut, että käräjäoikeus kumoaa B Oyj:n yhtiökokouksen päätöksen K-osakkeen omistajille suunnatusta osakeannista, jossa nämä ovat voineet merkitä yhden uuden, kirjanpidolliselta vasta-arvoltaan 0,85 euron A-osakkeen kutakin omistamaansa K-osaketta kohden.
Yhtiökokouksen päätöksen tarkoituksena on ollut parantaa yhtiön taloudellista asemaa ja toimintaedellytyksiä yhdistämällä osakelajit. Ennen yhdistämistä K-osakkeiden omistajilla oli yhtiökokouksissa yksinkertainen enemmistö, yhdistämisen jälkeen heidän äänivaltansa on laskenut noin 67 prosentista noin 28 prosenttiin. Tämä äänivallan pieneneminen on otettu yhdistämisessä huomioon.
A:n nostamalla kanteella ei ole ollut välitöntä merkitystä hänen omistamiensa osakkeiden arvoon tai hänen yhtiöstä saamiinsa tuloihin. Osakkeiden arvon aleneminen tai nouseminen riippuu useista seikoista, eikä osakelajien yhdistämisen vaikutusta tuohon arvoon ole voitu vuonna 2005 pitää arvoa alentavana tekijänä.
Valituksessa tarkoitetusta oikeudenkäynnistä aiheutuneita oikeudenkäyntikuluja tuomiomaksuineen ei voida pitää A:n pääomatulon hankkimisesta tai säilyttämisestä aiheutuneina kuluina, eikä niitä siten voi vähentää hänen verovuoden pääomatuloistaan.
Asian ratkaisu huomioon ottaen ei ole kohtuutonta, että A joutuu pitämään oikeudenkäyntikulunsa vahinkonaan.
Hallinto-oikeuden soveltamat oikeusohjeet
Tuloverolaki 54 § 1 momentti
Hallintolainkäyttölaki 74 §
Käsittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa
A on pyytänyt lupaa valittaa hallinto-oikeuden päätöksestä ja valituksessaan vaatinut hallinto-oikeuden päätöksen kumoamista sekä verotuksen toimittamista uudelleen siten, että pääomatuloista vähennetään tulonhankkimismenoina oikeudenkäyntikulut yhteensä 10 618,23 euroa. Lisäksi verovirasto on velvoitettava korvaamaan verovelvollisen oikeudenkäyntikulut 525 euroa.
Vaatimustensa tueksi A on esittänyt muun ohella seuraavaa:
A on aktiivista sijoitustoimintaa harjoittava henkilö, joka saa koko toimeentulonsa sijoitustoiminnan tuotoista. Nämä tuotot koostuvat muun muassa pörssiosakkeiden osingoista ja luovutusvoitoista. Hänen omistuksensa pörssiyhtiöissä 31.12.2005 on ollut yli 1 250 000 euroa. Hän on rahoittanut sijoitustoimintaa suurelta osin myös pankista otetulla velalla, joka lisää hänen riskiään sijoitustoiminnassa. Lisäksi hänellä on muuta tulonhankkimiskäytössä olevaa sijoitusluonteista varallisuutta. Hän ei käy palkkatyössä eikä toimi yrittäjänä.
Nyt kyseessä olevalle oikeudenkäynnille on ollut peruste. Oikeudenkäynti liittyy B Oyj:n yhtiökokouksen päätöksen riitauttamiseen. Yhtiökokouksessa oli päätetty osakelajien yhdistämiseen liittyen suunnatusta osakeannista, jossa B Oyj:n K-osakkeiden omistajille annettiin merkintäetuoikeudesta poiketen oikeus merkitä yhdellä omistamallaan K-osakkeella yksi uusi A-osake hintaan 0,85 euroa/osake. Alennus vanhoille K-osakkeen omistajille oli 87 prosenttia. Osakelajien yhdistäminen vaikutti osakkeen arvoon, osingon määrään ja siten koko osakkeen tuotto-odotukseen. A omisti 14 400 B Oyj:n A-osaketta.
Käräjäoikeudessa nostetulla kanteella pyrittiin estämään alihintainen suunnattu osakeanti ja yhtiön osakekohtaisen tuotto-odotuksen alentuminen eli estämään osakekohtaisen vuosittain jaettavan osingon ja tulevaisuudessa saatavan luovutusvoiton määrän alentuminen. Oikeudenkäynnillä on siten välitön yhteys verovelvollisen tulonhankintaan. Vähennysoikeutta ei voida evätä sillä perusteella, että verovelvollinen on hävinnyt kanteensa eikä sillä perusteella, että oikeusprosessi on veroviraston tai hallinto-oikeuden mielestä ollut verovelvollisen kannalta jo alun perin turha. Ratkaisevaa on se, onko meno suoritettu tulonhankkimistarkoituksessa eikä se, onko tuloa kertynyt menon suorittamisvuonna. Lisäksi tulonhankkimiskulut ovat vähennyskelpoisia myös silloin, kun ne liittyvät tulonhankintaan välillisesti.
Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on antanut vastineen ja vaatinut valituksen hylkäämistä. Kyse ei ole osakkeiden hankintaan liittyvistä kuluista eikä lunastamiseen verrattavasta tilanteesta tai osinkotulon hankkimisesta. Yhtiökokouksen päätöksen riitauttamisesta aiheutuneita kuluja ei voida pitää sellaisena luonnollisena vähennyksenä, jota ilman tuloa ei olisi kertynyt. Oikeudenkäynnin tarkoituksena on ollut luonteeltaan vähennyskelvottoman pääomahäviön estäminen. Siten kuluilla ei ole ollut riittävää välillistä tulonhankkimis- tai säilyttämistarkoitusta.
A on antanut vastaselityksen.
Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu
1. Korkein hallinto-oikeus on myöntänyt A:lle valitusluvan. Valitus hyväksytään ja hallinto-oikeuden ja verotuksen oikaisulautakunnan päätökset sekä toimitettu verotus tältä osin kumotaan.
2. A:n oikeudenkäyntikulujen korvaamista koskeva vaatimus hylätään.
Perustelut
1. Tuloverolain 29 §:n 1 momentin mukaan veronalaista tuloa ovat jäljempänä säädetyin rajoituksin verovelvollisen rahana tai rahanarvoisena etuutena saamat tulot. Verovelvollisella on oikeus vähentää tuloistaan niiden hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneet menot ( luonnolliset vähennykset ).
Tuloverolain 31 §:n 4 momentin (716/2004) mukaan puhdasta tuloa laskettaessa vähennyskelpoisia menoja eivät ole verovapaan tulon hankkimisesta johtuneet menot eivätkä verovelvollisen elantomenot, joina pidetään muun muassa asunnon vuokraa sekä lasten ja kodin hoidosta aiheutuneita menoja. Osinkotulon hankkimisesta johtuneet menot ovat kuitenkin vähennyskelpoisia sen estämättä, että osinkotulo on 33 a - 33 d §:n nojalla verovapaata tuloa.
Tuloverolain 54 §:n 1 momentin mukaan verovelvollisella on oikeus vähentää pääomatuloista niiden hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneet menot.
A on päätoiminen sijoittaja, jonka verotus on toimitettu tuloverolain mukaisessa järjestyksessä. Hän on esitetyn selvityksen mukaan omistanut 14 400 B Oyj:n A-osaketta, joiden hankintahinta on ollut 63 731,69 euroa.
A on nostanut yhtiökokouksen päätöstä koskevan moitekanteen ja vaatinut, että käräjäoikeus kumoaa B Oyj:n yhtiökokouksen päätöksen K-osakkeen omistajille suunnatusta osakeannista, jossa nämä ovat voineet merkitä yhden uuden, kirjanpidolliselta vasta-arvoltaan 0,85 euron A-osakkeen kutakin omistamaansa K-osaketta kohden.
A on kertonut pyrkineensä oikeudenkäynnin avulla turvaamaan omistamiensa osakkeiden arvon ja osakkeista tulevaisuudessa saatavan tuoton, joiden hän on katsonut vaarantuvan yhtiökokouksen päätöksellä.
Tulon hankkimisesta tai säilyttämisestä aiheutuneiden menojen vähennyskelpoisuus ei edellytä tosiasiallista tulon syntymistä. Vähennyskelpoisuuden kannalta on olennaista, että meno on suoritettu tulon hankkimisen tai säilyttämisen tarkoituksessa. A on harjoittanut päätoimisesti sijoitustoimintaa ja ryhtynyt oikeudenkäyntiin estääkseen osakekohtaisen vuosittain jaettavan osingon ja tulevaisuudessa saatavan luovutusvoiton määrän alentumisen. Näin ollen hän on ryhtynyt oikeudenkäyntiin tarkoituksenaan erityisesti pääomatulojen saamisen varmistaminen ja säilyttäminen. Tämän vuoksi A:n maksamien asianajo- ja oikeudenkäyntikulujen on katsottava olevan hänen pääomatuloistaan vähennyskelpoisia menoja tuloverolain 54 §:n 1 momentin mukaisesti.
2. Hallintolainkäyttölain 74 §:n 1 momentin mukaan asianosainen on velvollinen korvaamaan toisen asianosaisen oikeudenkäyntikulut kokonaan tai osaksi, jos erityisesti asiassa annettu ratkaisu huomioon ottaen on kohtuutonta, että asianosainen joutuu pitämään oikeudenkäyntikulunsa vahinkonaan. Mitä asianosaisesta on säädetty, voidaan soveltaa myös päätöksen tehneeseen hallintoviranomaiseen. Harkittaessa julkisen asianosaisen korvausvelvollisuutta on pykälän 2 momentin mukaan otettava erityisesti huomioon, onko oikeudenkäynti aiheutunut viranomaisen virheestä.
Kun otetaan huomioon asian tulkinnanvaraisuus, ei oikeudenkäynnin voida katsoa aiheutuneen viranomaisen virheestä. Näin ollen ei ole kohtuutonta, että A joutuu pitämään oikeudenkäynnistä aiheutuneet kulunsa vahinkonaan.
Asian ovat ratkaisseet hallintoneuvokset Esa Aalto, Ahti Vapaavuori, Matti Halén, Eila Rother ja Hannele Ranta-Lassila. Asian esittelijä Outi Siimes.
Äänestyslausunto
Eri mieltä olleen hallintoneuvos Matti Halénin äänestyslausunto, johon hallintoneuvos Ahti Vapaavuori yhtyi:
"Myönnän valitusluvan ja hylkään A:n valituksen. En muuta hallinto-oikeuden päätöksen lopputulosta. Hylkään oikeudenkäyntikuluja koskevan vaatimuksen.
Perustelut
A on omistanut pörssinoteerattujen yhtiöiden osakkeita siten, että niistä verovuonna kertyneiden osinkojen veronalainen osuus on ollut 24 434,89 euroa. A:n saamat arvopapereiden luovutusvoitot ovat olleet 56 605,17 euroa. A on omistanut lisäksi huoneistoja, joista hän on saanut vuokratuloja 32 435,26 euroa. Kysymys on A:n henkilökohtaisesta varallisuudesta kertyneistä tuloista, joita verotetaan tuloverolain mukaan. Osakevarallisuuden osalta tulot muodostuvat lähinnä osingoista ja omaisuutta luovutettaessa saatavista luovutusvoitoista.
Tuloverolain mukaan varallisuuden tuottoa verotettaessa tulojen veronalaisuus ja menojen vähennyskelpoisuus ei ole yhtä laaja kuin elinkeinotoiminnan tulon verotuksessa. Tätä osoittaa se, että julkisesti noteerattujen osakkeiden perusteella saadut osingot ovat veronalaista tuloa tuloverolain 33 a §:n nojalla vain 70 prosenttisesti. Omaisuuden luovutusvoittojen verotusta rajoittaa joissain tapauksissa se, että luovutusvoittoa laskettaessa verovelvollinen voi tuloverolain 46 §:n nojalla vähentää todellista hankintamenoa korkeamman hankintameno-olettaman. Toisaalta omaisuuden luovutuksesta aiheutuneet tappiot ovat tuloverolain 50 §:n nojalla vain rajoitetusti vähennyskelpoisia. Tuloverolain 54 §:n 1 momentissa on säädetty siitä, että pääomatulon hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneet menot ovat vähennyskelpoisia. Pykälän 2 momentissa on erikseen säädetty, että verovelvollinen voi myös vähentää arvopapereiden ja muun näihin rinnastettavan omaisuuden hoidosta ja säilyttämisestä aiheutuneet menot 50 euron omavastuun ylittävältä osalta. Säännös viittaa siihen, että siinä mainitun kaltaiset menot eivät liity tulon hankkimiseen tuloverolain mukaisessa pääomatulojen verotuksessa samalla tavoin kuin elinkeinotoiminnassa.
Mainituista syistä verovelvollisen omistamiinsa osakkeisiin ja kiinteistöihin liittyen käynnistämien oikeudenkäyntien kustannuksia ei ole perusteltua pitää tuloverolain 54 §:n nojalla pääomatulosta vähennyskelpoisina pelkästään sen johdosta, että oikeudenkäynti verovelvollisen käsityksen mukaan on pantu vireille omaisuuden arvon kasvattamiseksi tai arvon alentumisen estämiseksi. Muutoin oikeudenkäyntien kustannusten vähennyskelpoisuus voisi muodostua tuloverotuksessa suhteellisen laajaksi, koska oikeudenkäynneillä usein ainakin jossain määrin pyritään turvaamaan henkilökohtaista varallisuutta tai kartuttamaan sitä. Verovelvollinen on tässä tapauksessa itse aloittanut kantajana kysymyksessä olevan oikeudenkäynnin B Oyj:tä vastaan yhtiökokouksen päätöksen moittimiseksi. Hänen kanteensa on hylätty. Oikeudenkäynti ei ole liittynyt välittömästi tuloa tuottaneeseen tapahtumaan, kuten osakkeiden kauppaan. Katson, ettei oikeudenkäynnin kustannuksia ole asian olosuhteissa pidettävä tuloverolain 54 §:n nojalla A:n pääomatulon hankkimisesta johtuneina vähennyskelpoisina menoina vaan A:n elantomenoina. Tämän vuoksi asiassa ei ole syytä muuttaa hallinto-oikeuden päätöksen lopputulosta."